Расходы без дохода

Рассмотрев Ваш вопрос, сообщаем, что если дата подписания акта приемки-сдачи работ с заказчиком предшествует дате подписания акта приемки-сдачи работ с субподрядчиком, велика вероятность признания налоговым органом рассматриваемых расходов по договору субподряда в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, необоснованными. Но есть судебные решения в пользу налогоплательщика (см п. 2, 5, 6 Обоснования).

В бухгалтерском учете расходы следует признать в составе прочих, так как они уже не будут связаны с выполнением работ.

 

Обоснование.

1.

Известно, что налоговики при проверках выявляют факты несоответствия дат, указанных в актах сдачи работ заказчику и приемки этих работ у субподрядчика. Логично, что вначале работы следует принять у субподрядчика, а затем предъявить их к приемке заказчику. Если хронология нарушена, налогоплательщику (генподрядчику, подрядчику) отказывают в праве принять к вычету предъявленный субподрядчиком НДС и признать в целях налогообложения прибыли расходы в виде стоимости выполненных субподрядчиком работ.

Статья: Акт приемки работ у субподрядчика подписан позднее акта сдачи работ заказчику (Кошкина Т.Ю.) («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, N 2) {КонсультантПлюс}

 

2.

Одним из обстоятельств, подтверждающих фиктивность привлечения субподрядчиков, налоговики считают наличие расхождений в датах составления актов выполненных работ между заказчиком, подрядчиком и субподрядчиком. Но суды считают, что, если работы субподрядчика приняты позже их сдачи заказчику, это еще не свидетельствует о том, что все работы подрядчик выполнял самостоятельно. То есть, если подрядчик сначала сдал результаты выполненных работ заказчику и только после этого подписал акт с субподрядчиком, это не является основанием для отказа подрядчику в расходах по налогу на прибыль и в вычетах по НДС.

К примеру, ФАС Московского округа в Постановлении от 05.03.2013 N А41-12501/12 указал следующее:

«Данный порядок сдачи заказчику работ, которые выполняет субподрядчик, является общепризнанным обычаем делового оборота в сфере строительства, позволяет минимизировать риски генподрядчика в части ответственности за работы».

К тому же налогоплательщик подтвердил проявление должной осмотрительности при выборе субподрядчиков. Кроме того, арбитры отметили, что, подписывая первоначально акт выполненных работ с заказчиком, подрядчик защищает свои интересы. Поскольку в случае выявления дефектов заказчик вправе отказаться от приемки работ. Тогда субподрядчик сможет устранить недостатки до момента сдачи объекта заказчику.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Поволжского от 29.11.2012 N А65-12846/2012, Уральского от 12.12.2012 N Ф09-12050/12 и от 16.11.2012 N Ф09-10910/2012, Московского от 04.05.2012 N А40-76052/11-107-322 округов.

Отметим, что подтвердить реальность работ помогут письма, акты, претензии и иные документы, свидетельствующие о выявленных дефектах. Дополнительным аргументом в пользу компании могут стать показания заказчиков. К примеру, в Постановлении ФАС Уральского округа от 30.06.2011 N Ф09-3352/11 заказчики подтвердили участие в производстве строительных работ спорных субподрядчиков. Кроме того, для снижения налоговых рисков соответствующую процедуру приемки работ можно прописать в договоре с заказчиком.

Между тем, если инспекторы выявляют сразу несколько признаков, свидетельствующих о фиктивности субподрядных работ, суды принимают решения в пользу контролеров. Причем в данном случае указанный порядок сдачи-приемки работ является одним из доводов против налогоплательщиков.

Статья: Как контролеры доказывают фиктивность участия субподрядчиков при выполнении строительных работ (Крылова М., Лахман Р.) («Российский налоговый курьер», 2014, N 17) {КонсультантПлюс}

 

3.

Статья: Расхождение в датах подписания актов между сторонами договоров подряда и субподряда не является основанием для отказа в вычете НДС (Телия Ю.) (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2012) {КонсультантПлюс}

 

4.

И еще один нюанс. На практике нередко возникают ситуации, когда акты сдачи-приемки работ, оформленные с субподрядчиками, датированы позднее, чем аналогичные документы, подписанные с заказчиком. Иными словами, получается, что генподрядчик сдал результаты СМР раньше, чем сам принял их у субподрядных организаций. Данное формальное основание инспекторы также используют в целях пополнения бюджета. Однако и в этом случае генподрядчик может избежать уплаты начисленной недоимки, пеней и санкций. Например, арбитров ФАС МО (Постановление от 06.12.2007 N КА-А41/12768-07) и ВАС (Определение от 07.04.2008 N 3996/08) убедили следующие доводы генподрядчика. Утверждение ИФНС о том, что акты с субподрядчиком датированы декабрем, а с заказчиком — сентябрем и октябрем того же года и поэтому субподрядный характер выполнения работ исключается, является ошибочным, поскольку дата, проставленная на акте выполненных работ, соответствует дате его составления и подтверждения сторонами надлежащего качества выполненных работ, а не дате их фактического выполнения. Суды отметили, что приемка выполненных субподрядчиком работ производилась только после того, как заказчик принимал данные работы и подтверждал их надлежащее выполнение, поскольку в противном случае генподрядчику было бы труднее предъявить субподрядчику претензии, выявленные заказчиком во время приемки. В результате суды признали неправомерными действия инспекторов, исключивших затраты на оплату выполненных субподрядчиком объемов работ из состава налоговых расходов генподрядчика.

Статья: Генеральный подрядчик: особенности учета и налогообложения (Золотова О.Е.) («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2008, N 10) {КонсультантПлюс}

 

5.

Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2016 N 17АП-17723/2015-АК по делу N А60-30319/2015 {КонсультантПлюс}

 

6.

Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2014 N 08АП-7250/2014 по делу N А70-1894/2014 {КонсультантПлюс}

 

7.

Не секрет, что заказчики, успешно осваивающие бюджетные средства и получающие финансирование по итогам года, «выкручивают подрядчикам руки» и заставляют их подписывать акты приема-передачи декабрем, хотя подрядчик приступит к выполнению этих работ только в марте — апреле следующего года.

У подрядчика в этом случае возникает резонный вопрос: как отразить в учете затраты на выполнение работ, благополучно реализованные (по документам) в прошлом году? Вынуждены разочаровать: законно — никак.

Любые попытки, как-то: «раскидать» по объектам, выполняемым в текущем году, отразить как затраты на исправление брака либо иные варианты и не поссориться с влиятельным заказчиком и правильно списать фактически понесенные затраты при более-менее внимательной налоговой проверке (вдобавок выездной) — обречены на неудачу.

Но зараза распространяется дальше. И генеральный подрядчик подписывает акт приема-передачи работ с субподрядчиком только после того, как эти работы передаст заказчику. Кульминацией такой практики является вопрос, заданный главным бухгалтером одной генподрядной организации: «Какими проводками отразить в апреле текущего года передачу субподрядчику давальческих материалов для работы на объекте, который был нами сдан заказчику в декабре прошлого года?».

На попытки обратить внимание на некоторую абсурдность такой ситуации: мол, объект уже сдан, но к работам по его возведению еще и не приступали, — был дан ответ: «Что тут такого? Все так делают».

Как говорится, без комментариев.

Статья: Расходы после доходов (Верещагин С.) («Налоговый учет для бухгалтера», 2014, N 10) {КонсультантПлюс}

 

8.

Статья: Ошибки прошлого… прошлого периода (Воронкова О.А.) («Налог на прибыль: учет доходов и расходов», 2020, N 3) {КонсультантПлюс}

 

9.

Как и в случае с НДС, подрядчику с учетом условий договора подряда необходимо определить, когда результат работ признается реализованным заказчику. Если работы приняты заказчиком в 2018 году, подрядчик признает выручку, а в 2019 году отражает в расходах суммы, связанные с устранением дефектов. Если подписанный в 2018 году акт не подтверждает реализацию, подрядчик должен распределять доходы (и расходы) по договору между двумя налоговыми периодами.

Обоснование следующее. При методе начисления на основании п. 1 ст. 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

При этом по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам) (п. 2 этой же статьи).

Согласно п. 3 данной статьи доходы от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ, признаются на дату реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемую в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Указанная дата определяется на момент перехода права собственности на результаты выполненных работ (Письмо ФНС России от 04.04.2013 N ЕД-4-3/6048).

Таким образом, если исходя из условий договора подряда акт, подписанный сторонами в декабре 2018 года, подтверждает факт выполнения подрядчиком всех предусмотренных договором (сметой) работ, подрядчик должен признать выручку от реализации. В связи с тем что обязанность устранения недостатков в течение гарантийного срока возложена на подрядчика нормами ГК РФ и договором, затраты на устранение дефектов осуществляются в рамках деятельности, направленной на получение доходов, что позволяет учесть их в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль.

Статья: Недоделки, выбор ставки по НДС, признание доходов и расходов (Серова А.И.) («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2020, N 2) {КонсультантПлюс}

 

10.

по общему правилу затраты на приобретение работ и услуг производственного характера учитываются на дату подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).

Вопрос: На какую дату учитываются материальные расходы в налоговом учете в виде стоимости работ производственного характера, если организация находится в г. Москве, а работы выполнены и акт подписан в другом субъекте РФ, с которым существенна разница в часовых поясах (обособленное подразделение отсутствует)? (Консультация эксперта, ИФНС России по г. Кургану (Курганская обл.), 2018) {КонсультантПлюс}

Дата, когда расходы признаются осуществленными, определяется по правилам ст. 272 НК РФ. В частности:

материальные расходы — на дату передачи в производство сырья и материалов либо на дату подписания акта приемки-передачи услуг (работ) производственного характера (п. 2 ст. 272 НК РФ);

Готовое решение: Метод начисления по налогу на прибыль (КонсультантПлюс, 2020) {КонсультантПлюс}

 

11.

Вместе с тем п. 2 ст. 272 НК РФ установлен специальный порядок определения даты осуществления материальных расходов для услуг (работ) производственного характера. Эта дата установлена как дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ для расходов в виде платы сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено ст. ст. 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Учитывая информацию, представленную в письме, налогоплательщику необходимо учесть расходы на транспортные и консультационные услуги на дату подписания акта приемки-передачи услуг.

Вопрос: …Об учете в целях налога на прибыль расходов на консультационные и транспортные услуги, если услуги оказаны в декабре, но акт приемки-передачи услуг подписан в январе. (Письмо Минфина РФ от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824) {КонсультантПлюс}

12.

Согласно общей норме п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени их фактической оплаты. Однако в соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 272 НК РФ датой признания материальных расходов в части приобретения услуг производственного характера (в том числе услуг по энергоснабжению) является дата получения документов, подтверждающих оказание этих услуг. Следовательно, расходы в сумме доплаты за электроэнергию, потребленную организацией в прошлом году, учитываются в феврале текущего года в составе материальных расходов, когда организацией получен соответствующий счет. Аналогичная позиция изложена в Письмах Минфина России от 03.05.2011 N 03-03-07/14, от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824, УФНС России по г. Москве от 05.08.2011 N 16-15/076994@.

Корреспонденция счетов: Как отражается в учете организации сумма доплаты за электроэнергию, потребленную в прошлом году, если счет, в котором указаны данные о результатах перерасчета, получен в феврале? Задолженность организации выявлена энергоснабжающей организацией при проведении ею проверки правильности применения тарифов… (Консультация эксперта, 2012) {КонсультантПлюс}

 

13.

Вопрос: Может ли генеральный подрядчик принять к вычету предъявленный подрядчиком НДС, если результаты работ сданы заказчику раньше, чем подписан акт их приемки от подрядчика?

 

Ответ: Официальных разъяснений по данному вопросу нет. Налоговые органы в такой ситуации отказывают в вычете (позиция 1).

Суды считают применение вычетов правомерным (позиция 2).

Если реальность привлечения подрядчика подтверждена, суд отменит решение ИФНС об отказе в вычете, признав необоснованной ссылку налогового органа на несоответствие дат на актах приемки-передачи результатов работ.

Вопрос: Может ли генеральный подрядчик принять к вычету предъявленный подрядчиком НДС, если результаты работ сданы заказчику раньше, чем подписан акт их приемки от подрядчика? («Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2013, N 5) {КонсультантПлюс}

 

14.

19. Расходы признаются в отчете о финансовых результатах:

(в ред. Приказа Минфина России от 06.04.2015 N 57н)

с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);

Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99″ {КонсультантПлюс}

 

15.

Готовое решение: Как учесть расходы, если нет доходов (КонсультантПлюс, 2020) {КонсультантПлюс}

Ответ подготовлен  05.08.2020 г.

Cтатус предоставленных  документов  актуален  на  момент  формирования  ответа.

Ответ подготовлен  в соответствии с регламентом Линии консультаций, можно заранее ознакомиться с услугой на сайте www.fkit.ru.

Эксперты Центра клиентской поддержки не могут взять на себя ответственность за возможное различное толкование норм законодательства различными органами и лицами. Решение о принятии или непринятии той или иной точки зрения и о последующих действиях осуществляется Вами самостоятельно.